Разделы
Консультации, Публикации, Аналитика

НДС «по-новому»: электронная система администрирования и другие новеллы взимания и возмещения НДС

 

С января 2015 года – согласно принятым на сегодняшний день изменениям в Налоговый кодекс – будет внедрена электронная система администрирования НДС, а также начнут действовать новые критерии признания налогового кредита.

Цели налоговых изменений – устранить законодательные прорехи, позволяющие минимизировать НДС отчисления в бюджет.

По задумке законодателя, внедрение налоговых изменений сделает невозможным формирование фиктивного кредита и получение неправомерного возмещения НДС из бюджета.

 

Законодатель использовал для этой цели следующее «ноу-хау»:

  1. обусловить возможность оформления налоговой накладной балансом на НДС-счёте поставщика;

  2. обусловить подтверждение налогового кредита исключительно зарегистрированными налоговыми накладными (кроме тех случаев, когда налоговый кредит допускается подтверждать кассовыми чеками, транспортными билетами, отельными счетами).

Рассмотрим детальнее суть грядущих изменений, касающихся НДС.

 

Электронный счёт плательщика НДС

При регистрации плательщиком НДС лицу автоматически – на основании данных налоговых органов о присвоении индивидуального налогового номера (ИНН) – бесплатно открывается электронный счёт в Государственном казначействе (далее также – Казначейство)1.

***Примечание: с января 2015 года в качестве плательщиков НДС обязаны будут регистрироваться субъекты хозяйствования, которые за последние 12 календарных месяцев осуществили операции по поставке товаров/услуг, подлежащих налогообложению НДС, на сумму свыше 1 000 000 грн. (на сегодняшний день этот порог составляет 300 000 гривен).

О реквизитах электронного счёта плательщиков информирует налоговый орган (который получает информацию от Казначейства). Средства на электронный счёт (далее также - НДС-счёт) перечисляются с обычного текущего счёта.

 

Электронный счёт будет использоваться для накопления сумм налоговых обязательств, подлежащих уплате в бюджет, а также учёта и накопления сумм, необходимых для формирования налоговых накладных.

 

Электронные налоговые накладные и их обязательная регистрация в Едином реестре налоговых накладных

С 01 января 2015 года все налоговые накладные вне зависимости от размера НДС в одной налоговой накладной подлежат обязательной регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН). Напомним, что сейчас обязательной регистрации подлежат только налоговые накладные, сумма НДС в которых превышает 10 тыс. гривен, или в случаях, когда накладная выписана на подакцизные или импортированные товары независимо от суммы НДС.

В следующем году бумажная форма налоговой накладной не будет применяться в принципе.

Суммы налога, не подтвержденные зарегистрированными в ЕРНН налоговыми накладными, не относятся на налоговый кредит.

 

Баланс НДС-счёта

При этом право регистрации налоговых накладных поставщиком товаров (работ, услуг) будет обусловлено балансом его НДС-счёта.

 

Сумма, на которую поставщик сможет зарегистрировать налоговую накладную, будет рассчитываться путём:

 

  1. Суммирования трёх величин:

+ суммы налога, полученной плательщиком по зарегистрированным в ЕРНН налоговым накладным;

+ суммы налога, уплаченного при ввозе товаров в Украину (на основании данных таможенной декларации);

+ суммы пополнения электронного счёта с текущего счёта плательщика (пополнение электронного счёта осуществляется плательщиком самостоятельно по мере необходимости – в частности, при недостаточности средств для формирования налоговой накладной на требующуюся сумму).

 

  1. Вычитания из суммы указанных величин трёх других величин:

- суммы зарегистрированных таким плательщиком налоговых накладных;

- суммы, заявленной к бюджетному возмещению (согласно налоговым декларациям)2;

- суммы превышения налоговых обязательств (согласно поданным декларациям) над суммой выданных (зарегистрированных плательщиком) налоговых накладных.

 

Упрощая изложенное: до регистрации налоговой накладной налоговыми органами будет производиться расчёт «свободного остатка» на НДС-счёте плательщика по формуле:

Полученный НДС

ПЛЮС

Уплаченный при импорте НДС

МИНУС

Сумма по выданным накладным

МИНУС

Сумма к возмещению из бюджета

МИНУС

Собственно НДС (то есть не покрытая налоговым кредитом контрагента сумма налога, которая подлежит оплате данным лицом).

 

Плательщик будет иметь доступ к данным, на основании которых налоговыми органами вычислен «свободный остаток» на его счету.

 

Кроме того, плательщик налога будет иметь право получать в налоговых органах информацию о состоянии своего электронного счёта и сумме, на которую он имеет право зарегистрировать налоговые накладные.

 

Если «свободный остаток» меньше суммы, на которую необходимо оформить накладную, плательщик вынужден будет пополнить свой НДС-счёт с текущего счёта до достижения необходимого минимума.

 

В Порядке детально описано взаимодействие налоговых органов и Казначейства для оперативного обмена информацией на всех стадиях электронного администрирования НДС. Насколько оперативным такое взаимодействие будет в действительности – покажет время.

 

Уплата НДС в бюджет

Непосредственно с НДС-счёта будут перечисляться в бюджет суммы налога, указанные в налоговых декларациях. Перечисление будет осуществляться Казначейством в последний день установленного Кодексом срока уплаты НДС на основании подготовленных налоговыми органами реестров с указанием плательщиков, сумм обязательств, которые подлежат перечислению, и другими необходимыми данными.

 

Установлена обязанность плательщика – при недостатке на НДС-счёте суммы, подлежащей перечислению в бюджет – пополнить НДС-счёт с текущего счёта.

При недостатке средств на НДС-счету Казначейство перечисляет в бюджет весь остаток сумм на этом счету и продолжает учитывать долг до полного его погашения.

 

Уточнённые основания и порядок бюджетного возмещения

При отрицательном значении суммы налога, который подлежит уплате в бюджет, такая сумма:

  • Засчитывается в уменьшение налогового долга в части, которая не превышает сумму на балансе НДС-счёта на дату подачи налоговой декларации;

  • Зачисляется в состав налогового кредита будущего отчётного периода, или

  • Подлежит бюджетному возмещению по заявлению налогоплательщиков в части, которая не превышает сумму на балансе НДС-счёта на дату подачи налоговой декларации.

 

В действующей редакции Налогового кодекса бюджетному возмещению подлежит часть отрицательного значения, которая равняется сумме налога, фактически уплаченной получателем товаров/услуг в предыдущих и отчётном налоговых периодах поставщикам таких товаров/услуг или в Государственный бюджет Украины (а в случае получения услуг от нерезидента – суммы налогового обязательства, указанного в налоговой декларации за предыдущий период за полученные от нерезидента услуги).

То есть, в действующей редакции Налогового кодекса право на бюджетное возмещение обуславливается суммой налога, фактически уплаченного получателем товаров.

В новой редакции для права на бюджетное возмещение значение будет иметь баланс НДС-счёта налогоплательщика на момент подачи налоговой декларации. При этом НДС может быть заявлен к возмещению в том же периоде, когда возникает налоговый кредит.

 

Уточнённые критерии для автоматического бюджетного возмещения

Право на получение автоматического бюджетного возмещения имеют плательщики налога, которые соответствуют одновременно следующим критериям:

1) не находятся в судебных процедурах банкротства;

2) поддерживают в действительном состоянии учредительные документы и актуальном состоянии данные, которые включаются в Единый государственный реестр юридических лиц и физических лиц;

3) не имеют налогового долга;

4) не декларировали убытки по результатам прошлого года (для крупных налогоплательщиков);

5) имеют необоротные активы, остаточная балансовая стоимость которых превышает в три раза сумму налога, заявленную к возмещению и:

а) осуществляют операции, к которым применяется нулевая ставка (удельный вес которых в течение предыдущих 12 месяцев - не менее 40 процентов общего объема поставок) и / или

б) осуществили инвестиции в необоротные активы в размерах не менее 3 миллионов гривен в течение последних 12 месяцев.

Что касается сумм бюджетного возмещения, заявленных до 01 января 2015 года, то они подлежат возмещению, в порядке, установленном действующей редакцией Налогового кодекса Украины.

При этом с нового года прекращает действовать п. 200.6 Налогового кодекса Украины. Данная норма предусматривает право плательщика НДС направлять сумму бюджетного возмещения в уменьшение будущих налоговых обязательств по НДС.

Таким образом, декабрь 2014 года является последним отчетным периодом, в котором плательщик НДС может использовать сумму бюджетного возмещения, за предыдущие налоговые периоды, в уменьшение налогового обязательства по НДС за данный отчетный период.

 

Роль текущего счёта в контексте НДС

Текущий счёт плательщика для целей НДС будет использоваться:

- для расчётов с бюджетом в связи с подачей уточняющего расчёта (при самостоятельном выявлении плательщиком ошибок в ранее поданной декларации);

- для уплаты налоговых обязательств, определённых контролирующим органом (пп. 54.3.1., 54.3.2., 54.3.3-54.3.6 Кодекса);

- для уплаты штрафных санкций и пени;

- для получения из бюджета ошибочно или чрезмерно уплаченных средств (в том числе, для возврата остатков средств с НДС-счёта в случае аннулирования регистрации плательщика НДС).

 

Корректировка НДС

Корректировка НДС в случае изменения стоимости товаров осуществляется на основании расчёта, который регистрируется в ЕРНН в том же порядке, что и налоговые накладные.

Корректировка регистрируется:

В случае увеличения стоимости товаров – поставщиком;

В случае уменьшения стоимости товаров – покупателем.

Отсутствие регистрации корректировки не освобождает ни одного, ни другого от обязательства соответственно увеличить сумму налогового обязательства или уменьшить сумму налогового кредита.

При этом для определения суммы НДС кредита покупателя (при увеличении стоимости товаров) и НДС обязательства поставщика (при уменьшении стоимости товаров) корректировки учитываются только после их регистрации в ЕРНН.

 

 

Переходные положения

Касательно переходного периода: для определения баланса НДС-счёта НЕ будут учитываться:

- налоговые накладные, составленные до 01 января 2015 года, и корректировки к ним (они регистрируются в ЕРНН, но не учитываются при определении баланса НДС-счёта);

- суммы НДС, заявленные к возмещению до 01 января 2015 года (но не возмещённые к этому моменту).

 

В случае аннулирования регистрации плательщика НДС и при наличии на его НДС-счету суммы, превышающей сумму налогового обязательства, «возврат» средств с НДС-счёта также производится через бюджет на текущий счёт.

 

То есть, все средства с НДС-счёта так или иначе перечисляются в бюджет, после чего плательщик обращается за возвратом чрезмерно уплаченной суммы обязательства.

 

ВЫВОДЫ

 

Главный вывод для плательщиков один: за НДС кредит теперь придётся побороться, и, независимо от исхода этой борьбы, проигравшим будет кто угодно (в большинстве случаев, очевидно, покупатель), но только не государственный бюджет.

 

Броня, используемая плательщиками в спорах с налоговой, в виде права на налоговый кредит по первому событию (пункт 198.2. Кодекса), нивелируется пунктом 198.6. (в будущей редакции), согласно которому фактически уплаченные суммы НДС, не подтверждённые зарегистрированными налоговыми декларациями (или иными - традиционно документами, не относятся к налоговому кредиту.

При этом подача жалобы на контрагента, который не зарегистрировал налоговые накладные, с 1 января НЕ БУДЕТ давать права на налоговый кредит (новая редакция пункта 201.10.Кодекса), а лишь является основанием для налоговой проверки продавца.

 

Таким образом, со следующего года для плательщиков НДС существенно возрастёт актуальность контроля добросовестности контрагентов по расходным договорам.

 

Риски, связанные с недобросовестностью контрагентов, будут нести покупатели товаров (непосредственные плательщики НДС), которые просто не смогут подтвердить свой НДС кредит, если у поставщика будет недостаточно средств на НДС-счету.

 

Соответственно, споры, связанные с НДС кредитом, будут теперь возникать на уровне покупатель-поставщик, а не покупатель-налоговая. Пока же эти споры будут длиться, суммы спорного кредита будут находиться в распоряжении государственного бюджета.

 

Для защиты интересов покупателей можно порекомендовать вносить в расходные договоры НДС-оговорку примерно следующего содержания:

Обязательства сторон, связанные с НДС

 

  1. Поставщик обязуется в сроки, предусмотренные Налоговым кодексом Украины, а именно в день наступления первого из событий: факта полной или частичной оплаты по Договору либо факта поставки товара надлежащим образом, правильно оформить и зарегистрировать в Едином реестре налоговых накладных налоговые накладные на всю сумму уплачиваемого Покупателем НДС.

 

  1. В случае изменения стоимости товаров Стороны обязуются в сроки, установленные Налоговым кодексом, регистрировать в Едином реестре налоговых накладных расчёты корректировок налоговых обязательств и налогового кредита. В случае увеличения стоимости товаров регистрация расчёта корректировки осуществляется Поставщиком, в случае уменьшения стоимости товаров – Покупателем. Налоговые потери, которые Сторона понесёт вследствие невыполнения или ненадлежащего выполнения одной из сторон данной обязанности, считаются убытками и подлежат компенсации другой стороной в порядке, установленном действующим законодательством для возмещения ущерба.

 

  1. Убытками Покупателя считаются суммы фактически уплаченного Покупателем НДС, на которые Поставщик не зарегистрировал в установленные Налоговым кодексом сроки налоговые накладные либо которые Покупатель не смог отнести на налоговый кредит по другим причинам, связанным с недобросовестностью Поставщика. Данные убытки подлежат компенсации наряду с другими в порядке, установленном действующим законодательством для возмещения ущерба.

 

Что касается добросовестных поставщиков: чтобы не подводить своих клиентов, они вынуждены будут платить НДС де факто «авансом»: то есть, путём пополнения с текущих средств НДС-счёта (счёта-тупика, с которого невозможно вернуть суммы, в том числе, ошибочно зачисленные на него, иначе, чем через бюджет). Для поставщиков последствием новых правил для НДС может стать необходимость увеличения оборотного капитала.

 

Таков будущий порядок администрирования НДС, исходя из действующих текстов нормативно-правовых документов.

 

Вместе с тем, в опубликованном проекте Коалиционного соглашения в разделе налоговых реформ предусмотрена отмена электронного администрирования НДС.

 

Это означает, что оставшиеся полтора месяца до конца года плательщикам налогов предстоит бдительно следить за изменениями в налоговом законодательстве.

1Порядок электронного администрирования НДС утверждён Постановлением КМУ от 16 октября 2014 года № 569 (далее – Порядок), которое вступает в силу 01 января 2015 года.

 

2Учитывается сумма, заявленная к возмещению, начиная с налоговой декларации за первый налоговый период 2015 года, т.е. заявленные к возмещению ранее, но не полученные из бюджета суммы не учитываются при определении баланса НДС-счёта